© Foucher, une marque des Éditions Hatier

EAN 9782216175024

8 rue d'Assas
75006 Paris

2024

Composition et publication électronique
Maury Imprimeur

Sommaire

Partie 1 - Opérations de restructuration

Mémo 1. Information comptable et management financier

Mémo 2. Opérations de fusion

Partie 2 - Normes internationales

Mémo 3. Normes internationales

Partie 3 - Comptes de groupe

Mémo 4. Principes et méthodes de consolidation

Mémo 5. Conversion monétaire des filiales étrangères

Mémo 6. Retraitements de consolidation

Mémo 7. Éliminations des comptes réciproques et de résultats internes

Mémo 8. Imposition différée et taux effectif d’impôt

Mémo 9. Traitement des écarts de première consolidation

Mémo 10. Variations du pourcentage d’intérêts et du périmètre de consolidation

Mémo 11. États financiers consolidés et comptes combinés

Partie 4 - Audit

Mémo 12. Typologies des missions et organisation de la profession

Mémo 13. Principes fondamentaux de comportement

Mémo 14. La démarche générale d’audit

Entraînement

Exos 1. Opérations de restructuration

EXO 01.01

EXO 01.02

EXO 01.03 - Fusions

EXO 01.04 - Scission

EXO 01.05 - Apport partiel d’actif

Exos 2. Normes internationales

QCM 02.01 - Le cadre conceptuel

QCM 02.02 - Présentation des états financiers et les méthodes comptables

QCM 02.03 - Les contrats de location

EXO 02.04 - La reconnaissance des revenus

QCM 02.05 - Les instruments financiers

QCM 02.06 - Les immobilisations incorporelles

EXO 02.07 - Les immobilisations incorporelles

EXO 02.08 - Les dépréciations d’actifs

EXO 02.09 - Les contrats de location

QCM 02.10 - Les immeubles de placement

EXO 02.11 - Les immeubles de placement

QCM 02.12 - Les avantages du personnel

EXO 02.13 - Les avantages du personnel

EXO 02.14 - Les contrats de location

EXO 02.15 - Les instruments financiers

Exos 3. Comptes de groupe

Principes et méthodes de consolidation

EXO 03.01 - Définition du pouvoir selon la norme IFRS 10

EXO 03.02 - Calcul du pourcentage de contrôle dans le cadre de détention multiple directe et indirecte

EXO 03.03 - Calcul du pourcentage d’intérêt dans le cadre de détention multiple directe et indirecte

EXO 03.04 - Calcul des pourcentages de contrôle et d’intérêt : détentions multiples, directes et indirectes et liaison circulaire

EXO 03.05 - Partage des capitaux propres d’une filiale intégrée par la méthode de la mise en équivalence dans le cadre d’une détention multiple

EXO 03.06 - Calcul d’intérêts minoritaires sur une filiale intégrée par intégration globale dans le cadre d’une détention indirecte

EXO 03.07 - Partage des capitaux propres avec intérêts minoritaires négatifs

Conversion monétaire des filiales étrangères

EXO 03.08 - Conversion selon la méthode du taux de clôture

EXO 03.09 - Conversion selon la méthode du taux historique

EXO 03.10 - Bilan consolidé avec une filiale étrangère

Écritures de retraitement et d’élimination des résultats internes avec impact de l’imposition différée

EXO 03.11 - Écritures de retraitement et imposition différée

EXO 03.12 - Retraitement d’un contrat de location financement avec calcul du taux implicite du contrat

EXO 03.13 - Écritures d’impôt différé et calcul du taux effectif d’impôts

Traitement des écarts de première consolidation

EXO 03.14 - Goodwill calculé selon le règlement ANC 2020-01 et selon les normes IFRS Comparaison des deux traitements

Variations du pourcentage d’intérêts et du périmètre de consolidation

EXO 03.15 - Passage de la mise en équivalence à l’intégration globale selon le référentiel IFRS

EXO 03.16 - Traitement d’une cession de titres totale selon le Règlement ANC 2020-01

États financiers consolidés et comptes combinés

EXO 03.17 - Impact d’une entrée de périmètre sur le tableau de variation des flux de trésorerie consolidé Règlement ANC 2020-01

EXO 03.18 - Impact d’une sortie de périmètre sur le tableau de variation des flux de trésorerie consolidé Règlement ANC 2020-01

EXO 03.19 - Écriture de retraitement et état du résultat global

Exos 4. Audit

Typologie des missions et organisation de la profession

QCM 04.01 - Typologie des missions

QCM 04.02 - Organisation de la profession

EXO 04.03 - Typologie de l’audit et contrôle interne

EXO 04.04 - Typologie et caractéristiques générales de l’audit

EXO 04.05 - Audit des comptes annuels

Principes fondamentaux de comportement

EXO 04.06 - Déontologie de l’expert-comptable et du CAC

EXO 04.07 - Nomination, indépendance, démission, récusation du CAC

EXO 04.08 - Règles d’indépendance et d’incompatibilités

EXO 04.09 - Règles d’indépendance et d’incompatibilités

EXO 04.10 - Rotation du signataire

EXO 04.11 - Nomination d’un dirigeant ancien commissaire aux comptes

EXO 04.12 - Responsabilité de l’expert-comptable

EXO 04.13 - Secret professionnel et responsabilité du CAC

La démarche générale d’audit

EXO 04.14 - Acceptation de la mission

EXO 04.15 - Évaluation des risques et planification de la mission

EXO 04.16 - Examen analytique, évaluation des risques, planification

EXO 04.17 - Anomalie significative, seuil de signification et risques

EXO 04.18 - Appréciation du contrôle interne, test de procédures

EXO 04.19 - Contrôle des comptes, contrôles de substance

EXO 04.20 - Rapports, événements postérieurs à la clôture

EXO 04.21 - Rapports, révélation des faits délictueux, procédures d’alerte

EXO 04.22 - Rapport, changement de méthode comptable

Notice d'utilisation pour les exercices

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Partie 4

Audit

Mémo 14La démarche générale d’audit

UE 4

Partie 4

MÉMO 14

La démarche générale d’audit

I Principes généraux applicables à l’audit

L’audit financier consiste à vérifier que les états financiers sont réguliers, sincères et donnent une image fidèle de la situation financière, du patrimoine et des résultats de l’entité contrôlée.

A Recherche des anomalies comptables significatives

L’auditeur cherche dans les comptes les anomalies significatives qui pourraient remettre en cause l’image fidèle.

Anomalie : information comptable ou financière inexacte, insuffisante ou omise, en raison d’erreurs ou de fraudes.

Significative : est significatif l’élément dont l’omission ou l’inexactitude est susceptible d’influencer le jugement et les décisions fondés sur les comptes.

L’auditeur met en œuvre des procédures d’audit. C’est l’ensemble des travaux réalisés au cours de l’audit afin de collecter les éléments de preuve permettant d’aboutir à ses conclusions et de justifier son opinion.

Fraude : la fraude se distingue de l’erreur par son caractère intentionnel.

Le risque de ne pas détecter une anomalie significative dans les comptes est plus élevé en cas de fraude qu’en cas d’erreur parce que la fraude est généralement accompagnée de procédés destinés à dissimuler les faits.

Non-respect des textes légaux et réglementaires : le non-respect est susceptible de conduire à des anomalies significatives dans les comptes.

Le CAC est également attentif aux textes légaux et réglementaires qui ne sont pas relatifs à l’établissement des comptes mais dont le non-respect peut avoir des conséquences financières pour l’entité (telles que des amendes ou des indemnités à verser) ou peut remettre en cause la continuité d’exploitation.

B Approche par les risques

Dans son rapport, l’auditeur donne un niveau d’assurance raisonnable, un niveau d’assurance élevé mais non absolu sur l’absence d’anomalie significative.

Le risque d’audit

Le risque d’audit est le risque que le commissaire aux comptes exprime une opinion différente de celle qu’il aurait émise s’il avait identifié toutes les anomalies significatives.

Pour réduire le risque d’audit, l’auditeur doit évaluer le risque d’anomalies significatives. Il découle de l’entité mais aussi de la mission d’audit.

Le risque d’audit comprend deux composantes : le risque d’anomalies significatives dans les comptes et le risque de non-détection de ces anomalies par l’auditeur.

Le risque d’anomalies significatives dans les comptes est propre à l’entité ; il existe indépendamment de l’audit des comptes. Il se subdivise en risque inhérent et risque lié au contrôle.

Le risque inhérent

Le risque inhérent correspond à la possibilité qu’une anomalie significative se produise dans les comptes, sans tenir compte des caractéristiques des systèmes et procédures de contrôle interne qui pourraient exister dans l’entité.

Les risques inhérents sont des risques d’anomalies dans les comptes découlant des caractéristiques générales de l’entité et de son environnement : risques découlant d’une crise financière, risques liés à l’activité de l’entreprise, à sa politique d’investissement ou de financement…

Le risque lié au contrôle

Le risque lié au contrôle correspond au risque qu’une anomalie significative ne soit ni prévenue ni détectée par le contrôle interne de l’entité et donc non corrigée en temps voulu.

Les risques liés aux contrôles peuvent découler du manque de définition ou de séparation des fonctions, de l’absence traçabilité des opérations…

Le risque de non-détection

Le risque de non-détection correspond au risque que le commissaire aux comptes ne parvienne pas à détecter une anomalie significative.

Il découle du choix des échantillons contrôlés, du choix des techniques de contrôles mises en œuvre…

Plus l’auditeur évalue le risque d’anomalies significatives de l’entité à un niveau élevé, plus les contrôles seront approfondis afin de réduire le risque de non-détection et obtenir un risque d’audit faible.

II Démarche générale de la mission d’audit

Audit des comptes annuels : l’auditeur a pour mission de vérifier les valeurs et les documents comptables de l’entité dont il est chargé d’auditer les comptes et de contrôler la conformité de sa comptabilité aux règles en vigueur.

◖ Étapes principales de la démarche d’audit

A Acceptation de la mission

Examen préliminaire des risques : avant d’accepter la mission, l’auditeur identifie les situations et les risques de nature à affecter son opinion. L’auditeur réunit des informations sur la situation de l’entreprise : structure juridique, actionnariat, domaine d’activité, mode de direction, politique en matière de contrôle interne ou d’information financière.

Examen d’indépendance : l’auditeur évite toute activité et tout acte de nature à porter atteinte à son indépendance et à compromettre son impartialité et son objectivité. Il évite tout conflit d’intérêts.

Examen de compétence : l’auditeur et ses collaborateurs doivent posséder ou acquérir les connaissances et le savoir-faire nécessaires à l’exercice de leurs missions. Cela suppose des ressources humaines en adéquation avec l’ampleur de la mission, des évaluations périodiques, des dispositifs de formation, de documentation, de contrôle de qualité…

Mesure de sauvegarde : le commissaire aux comptes n’accepte pas une mission ou y met fin si celle-ci ne peut s’accomplir dans le respect des exigences légales et réglementaires ou celles du code de déontologie.

◖ Le formalisme de l’acceptation

Formalisme de l’acceptation

Lettre de mission

1- Lettre d’acceptation du mandat

1- Identité des parties

2- Lettre de mission (NEP 210)

2- Objectifs de la mission

3- Contact avec le prédécesseur (NEP 510-6)

3- Nature et étendue des interventions

4- Identification du bénéficiaire effectif (NEP 9605-05)

4- Forme de la communication des conclusions aux organes de direction

5- Compte rendu d’entretiens et fiche d’acceptation du mandat (dossier permanent)

5- Dispositions relatives aux signataires, intervenants et calendrier

6- Information de la CRCC, de l’AMF

6- Nécessité de l’accès sans restriction aux informations

7- Déclaration annuelle d’activité à la CRCC

7- Informations et documents que l’entité doit communiquer

8- Budget d’honoraires et conditions de facturation

Lutte contre le blanchiment et le terrorisme : les normes professionnelles du CAC et de l’EC prévoient notamment :

– l’identification de l’entité et du bénéficiaire effectif de la mission sur présentation de tout document écrit (statuts, extrait-Kbis) ;

– un examen de vigilance des opérations de l’entité, notamment face à des opérations complexes ou d’un montant inhabituellement élevé ou ne paraissant pas avoir de justification économique ;

– la déclaration à TRACFIN des opérations portant sur des sommes que le commissaire aux comptes sait ou soupçonne qu’elles proviennent d’une infraction passible d’une peine privative de liberté supérieure à un an ou participent au financement du terrorisme (art. L.561-15 du CMF) ;

– des obligations relatives aux procédures et mesures de contrôle interne à mettre en œuvre au sein des structures d’exercice professionnel.

B Évaluation des risques et planification de la mission

En début de mission et tout au long de la mission, l’auditeur effectue une prise de connaissance approfondie de l’entité, notamment sur le contrôle interne, afin d’évaluer les risques d’anomalies significatives et de planifier de son audit.

Lors de la planification de l’audit, le commissaire aux comptes détermine un seuil de signification au niveau des comptes pris dans leur ensemble et parfois un ou des seuils de signification de montants inférieurs pour certains soldes de compte ou catégories d’opérations sensibles ou à risques.

La planification doit permettre de proposer un programme de contrôle adapté à l’importance et à la nature des risques identifiés : test de procédures et contrôles de substances pour collecter des éléments probants, recours à des experts…

Pour compléter sa prise de connaissance et son évaluation des risques inhérents, le CAC procède à des examens analytiques sur les comptes à travers l’analyse des variations significatives, de ratios ou des tendances inattendues.

Le seuil de signification est un montant au-delà duquel les décisions économiques ou le jugement du lecteur des comptes sont susceptibles d’être influencés.

Chaque anomalie et le cumul des anomalies sont comparés au seuil pour évaluer l’incidence sur la fiabilité des comptes et sur l’opinion de l’auditeur.

Le commissaire aux comptes calcule le seuil en appliquant un pourcentage à des indicateurs pertinents et significatifs du bilan et du compte de résultat : le résultat courant, le résultat net, le chiffre d’affaires, les capitaux propres…

Pour déterminer la nature et l’étendue des procédures d’audit à mettre en œuvre, le commissaire aux comptes utilise un ou des seuil(s) de planification.

Le seuil de planification joue un rôle dans la sélection des postes des comptes annuels à auditer. Le seuil de planification influence directement le montant des anomalies non détectées et donc le risque de non-détection.

Le seuil de planification est généralement déterminé en appliquant un pourcentage au seuil de signification. Il est donc inférieur au seuil de signification.

Lorsque l’auditeur évalue le risque d’anomalies significatives de l’entité à un niveau élevé, les seuils de signification et de planification seront plus faibles ; les contrôles seront approfondis afin de réduire le risque de non-détection et d’obtenir un risque d’audit faible.

Indépendamment de l’évaluation du risque d’anomalies significatives, l’auditeur planifie des contrôles pour chaque catégorie d’opérations, solde de compte et information fournie dans l’annexe, dès lors qu’ils ont un caractère significatif.

C Appréciation du contrôle interne

L’auditeur approfondit sa connaissance des éléments de contrôle interne qui contribuent à prévenir, détecter et corriger les risques d’anomalies significatives :

– systèmes d’information relatifs à l’information comptable et financière,

– moyens mis en œuvre pour identifier et prévenir les risques,

– procédures permettant la maîtrise des risques et la mise en œuvre d’actions correctives…

La prise de connaissance du contrôle interne s’appuie notamment sur l’analyse de l’organigramme, des fiches de poste, des grilles de séparation des fonctions, du guide de procédures, des diagrammes de circulation des documents (ou flow chart), des matrices des risques, de questionnaires de contrôle interne.

Les tests de procédures permettent d’apprécier l’efficacité des contrôles conçus et mis en œuvre par l’entité pour prévenir, détecter ou corriger les anomalies significatives au niveau des comptes.

À travers ces tests, le commissaire aux comptes cherche à :

– confirmer la compréhension du contrôle interne,

– évaluer la conception du contrôle interne,

– vérifier le fonctionnement permanent et efficace du contrôle interne.

Pour chaque processus ou cycle comptable significatif, l’auditeur appréhende la piste d’audit : c’est la description claire et exhaustive du cheminement des opérations, de leur documentation (documents justificatifs) et de leur contrôle.

Test de cheminement : il consiste à suivre le cheminement d’un nombre limité d’opérations à travers le système d’information de son point d’origine jusqu’à sa présentation dans les comptes en vue d’acquérir la connaissance et la compréhension des systèmes d’information.

Test de conformité : Ce test vise à vérifier, sur un nombre limité d’opérations, que les dispositifs de contrôle interne ont été correctement appliqués.

Test de permanence : il permet de vérifier, à l’aide de sondage, que les opérations sont toujours traitées conformément aux procédures prévues.

Pour apprécier le contrôle interne, le commissaire aux comptes utilise plusieurs techniques de contrôle : des demandes d’information, l’observation physique, l’inspection de documents, la ré-exécution des contrôles réalisés par l’entité…

Le commissaire aux comptes doit communiquer par écrit à l’organe chargé de l’administration ou à l’organe chargé de la direction et de l’organe de surveillance, les faiblesses significatives dans la conception ou le fonctionnement du contrôle interne lié à l’information comptable et financière et leurs effets potentiels sur les comptes (NEP 265).

Le commissaire aux comptes doit vérifier s’il peut s’appuyer sur le contrôle interne de l’entité pour alléger son programme de travail ou s’il doit renforcer les procédures d’audit lors de la phase de contrôle des comptes.

D Contrôle des comptes

L’identification de risques d’anomalies et l’existence d’opérations et de soldes comptables significatifs justifient la mise en place de contrôles du détail des comptes. Lorsque le niveau de risque est renforcé par les faiblesses du contrôle interne, cela augmente l’étendue des contrôles des comptes.

Contrôles de substance : procédures d’audit mises en œuvre pour détecter les anomalies significatives au niveau des assertions comptables. Ils incluent :

– les tests de détail : contrôle d’un élément individuel sur des opérations, un solde de compte ou une information fournie dans l’annexe.

– les procédures analytiques : analyse de variations, de tendances et mises en corrélation avec d’autres informations, ou données antérieures, postérieures ou prévisionnelles de l’entité, ou d’entités similaires.

Assertions comptables : critères dont la réalisation conditionne la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes.

◖ Principales assertions comptables

Réalité

Les opérations enregistrées se sont produites et se rapportent à l’entité.

Existence

Les actifs et passifs existent.

Droits et obligations

L’entité détient et contrôle les droits sur les actifs, et les dettes correspondent aux obligations de l’entité.

Exhaustivité

Toutes les opérations concernant l’entité ont été enregistrées en totalité.

Mesure et évaluation

Les informations sont données fidèlement et pour les bons montants.

Séparation des exercices

Les opérations ont été enregistrées dans la bonne période.

Classification

Les opérations et les événements ont été enregistrés dans les comptes adéquats

Imputation

Les actifs et les passifs sont inscrits dans les comptes adéquats.

Présentation et intelligibilité

L’information financière est présentée et décrite de manière appropriée, et les informations données dans l’annexe sont clairement présentées.

Collecte des éléments probants : tout au long de son audit des comptes, le commissaire aux comptes collecte des éléments qui lui permettent d’aboutir à des conclusions à partir desquelles il fonde son opinion sur les comptes.

Le choix et le nombre des éléments collectés et des techniques de contrôle relèvent du jugement professionnel de l’auditeur.

Néanmoins, il doit privilégier les :

– sources fiables : les éléments d’origine externe sont plus fiables que ceux d’origine interne. Le commissaire aux comptes vérifie l’exactitude et l’exhaustivité des documents internes ;

– techniques de contrôle les plus fiables : les éléments obtenus par l’observation physique et l’inspection de documents originaux sont plus fiables que ceux obtenus par des demandes d’information ;

– techniques de contrôle pertinentes : la technique est adaptée à l’assertion contrôlée et au risque identifié. L’observation physique est adaptée pour un contrôle d’existence ou de réalité ; la demande de confirmation des tiers participe au contrôle d’existence et d’exhaustivité ; l’inspection de document participe au contrôle d’évaluation, de séparation des exercices, d’imputation et de classification…

◖ Les techniques de contrôle (NEP 500)

Observation physique

Inspection des actifs corporels

Observation par l’auditeur de l’exécution d’une procédure

Contrôle physique d’un actif corporel

Confirmation des tiers

Confirmation directement auprès des tiers de l’existence, de l’évaluation, de l’exhaustivité des informations, des opérations et des soldes

Inspection des enregistrements ou des documents

Examen des livres comptables et des pièces justificatives internes ou externes, sous forme papier, sous forme électronique ou autres supports

Vérification des calculs Ré-exécution de contrôles

Contrôle arithmétique des calculs portés sur des justificatifs Ré-exécution de contrôles réalisés à l’origine par l’entité

Examens ou procédures analytiques

Analyse des variations, ratios, tendances réalisées lors de la prise de connaissance, du contrôle des comptes ou en fin de mission

Demande d’informations

Obtention de précisions auprès de personnes internes ou externes à l’entité

◖ Quelques applications spécifiques (NEP 501-505-510)

Inventaire physique

Le CAC assiste à la prise d’inventaire sur un ou plusieurs sites. Il vérifie les procédures et le résultat des comptages.

Procès, contentieux, litiges

Le CAC circularise les avocats (confirmation directe).

Si la direction refuse, il en tire les conséquences dans son rapport.

Immobilisations financières

Le CAC vérifie leur évaluation et leur imputation.

Il vérifie les hypothèses retenues dans les tests de dépréciation.

Il apprécie les informations données en annexe.

Informations sectorielles

Le CAC apprécie les informations données en annexe. Il s’informe sur les méthodes utilisées pour établir ces informations.

Confirmation des tiers

Principalement les clients et fournisseurs, les banques mais aussi les avocats, les notaires.

La sélection des tiers, l’expédition des demandes et la réception des réponses sont réalisées par l’auditeur avec l’accord de l’entité contrôlée.

Contrôle du bilan d’ouverture

Vérification de la reprise des soldes de clôture.

Vérification de la permanence des méthodes.

Contrôle des soldes d’ouverture.

◖ Autres applications spécifiques (NEP 530-540-550)

Sélection des éléments en audit

Examen exhaustif exceptionnel si la population est de taille réduite.

Sélection de valeurs unitaires importantes (méthode 20/80) et d’éléments inhabituels ou porteurs de risques.

Sondage statistique ou non statistique d’un échantillon lorsque la population est importante.

Appréciation des estimations comptables

Prise de connaissance et test de procédures.

Réalisation d’évaluations ou comptages indépendants.

Examen des événements postérieurs à la clôture.

Opérations avec les parties liées

Évaluation des procédures d’identification des parties liées (sociétés liées à l’entité).

Identification par l’auditeur des parties liées.

Contrôle renforcé des opérations avec les parties liées.

E Travaux de fin de mission

◖ Travaux de fin de mission (NEP 560-570-580)

Événements postérieurs à la clôture

Collecte des événements postérieurs à la clôture.

Vérification du traitement comptable.

Vérification de l’annexe, du rapport de gestion.

Continuité d’exploitation

Identification des éléments pouvant remettre en cause la continuité d’exploitation sur une période au minimum de 12 mois après la clôture.

Vérification de l’annexe, du rapport de gestion.

Déclenchement, le cas échéant, de la procédure d’alerte.

Déclaration de la direction ou lettre d’affirmation

Obtention d’une formulation écrite des déclarations orales.

Confirmation écrite sur l’exhaustivité des informations transmises, de la déclaration des fraudes, de l’application des textes légaux et réglementaires…

Pour ces contrôles, le commissaire aux comptes peut s’appuyer sur les travaux :

• de l’audit interne (NEP 610) :

– il prend connaissance du fonctionnement de l’audit interne ;

– il apprécie la nature, l’étendue, la qualité des travaux et les rapports ;

– il détermine les contrôles suffisants et appropriés complémentaires.

• d’un expert (NEP 620) :

– pour la valorisation de certains actifs, des engagements de retraite, des travaux en cours, des situations fiscales ou juridiques complexes ;

– il choisit un expert indépendant de l’entité. Il apprécie sa compétence professionnelle. Il en est de même si l’expert est choisi par l’entité ;

– il évalue les travaux et peut les utiliser pour justifier ses appréciations.

• d’un expert-comptable (NEP 630) :

– il prend contact avec l’expert-comptable, analyse l’étendue de sa mission ;

– il apprécie ses travaux et détermine les contrôles complémentaires.

III Les rapports et communications

A Les communications

Rapport à l’organe d’administration (NEP 260)

Le CAC communique à l’organe chargé de l’administration ou à l’organe chargé de la direction et à l’organe de surveillance :

– l’étendue et le calendrier des travaux ; les risques d’anomalies significatives ;

– les difficultés importantes rencontrées et les éléments susceptibles d’avoir une incidence significative sur les comptes et sur la continuité d’exploitation ;

– Les faiblesses significatives du contrôle interne.

– les irrégularités et les inexactitudes qu’il aurait découvertes, les modifications à apporter et les conclusions auxquelles conduisent ses observations ;

– les éléments pour lesquels il a demandé des déclarations écrites au représentant légal (lettre d’affirmation).

En complément pour les entités d’intérêts publiques (EIP) :

– les risques d’anomalies significatives, points clés de l’audit ;

– les soupçons d’irrégularités ou de fraude commises dans les comptes.

Rapport complémentaire au comité d’audit (comité spécialisé, NEP 260)

Le commissaire aux comptes communique au comité spécialisé, chargé du contrôle des informations comptables et financières :

– les faiblesses du contrôle interne,

– la déclaration d’indépendance,

– les prestations accomplies au titre des SACC ainsi que les prestations fournies par les membres du réseau auquel il est affilié.

Rapport à l’assemblée générale (NEP 700)

Le CAC communique son rapport d’audit à l’assemblée générale ordinaire appelée à statuer sur les comptes. Le rapport précise :

– le titre indiquant qu’il s’agit du rapport du commissaire aux comptes ;

– l’organe auquel le rapport est destiné ; la date du rapport ; les signatures ;

– l’opinion incluant l’origine de la désignation, l’identité de l’entité, la nature des comptes, les dates de clôture, le référentiel comptable appliqué ;

– le fondement de l’opinion avec le référentiel d’audit utilisé, une affirmation d’indépendance, les motifs des réserves, refus ou impossibilité de certifier ;

– le cas échéant, les incertitudes relatives à la continuité d’exploitation ;

– le cas échéant, les observations obligatoires sur les changements de méthodes comptables et toutes observations utiles ;

– la justification des appréciations ;

– la vérification du rapport de gestion et documents adressés aux actionnaires ;

– les autres vérifications ou informations prévues par les textes ;

– le rappel des responsabilités des organes de gouvernance ;

– le rappel des responsabilités du commissaire aux comptes.

B La formulation de l’opinion : le rapport (NEP 700)

Certification

Le commissaire aux comptes formule une certification sans réserve lorsqu’il a obtenu l’assurance raisonnable que les comptes, pris dans leur ensemble, ne comportent pas d’anomalies significatives.

Certification avec réserves

Le commissaire aux comptes formule une certification avec réserve pour désaccord lorsqu’il a identifié, au cours de son audit des comptes, des anomalies significatives et que celles-ci n’ont pas été corrigées :

– si les incidences sur les comptes des anomalies sont clairement circonscrites ;

– si la formulation de la réserve est suffisante pour permettre à l’utilisateur des comptes de fonder son jugement en connaissance de cause.

Lorsque le commissaire aux comptes formule une réserve pour désaccord, il précise les motifs de la réserve et quantifie au mieux les incidences sur les comptes des anomalies significatives identifiées et non corrigées.

Le commissaire aux comptes formule une certification avec réserve pour limitation lorsqu’il n’a pas pu mettre en œuvre toutes les procédures d’audit nécessaires pour fonder son opinion sur les comptes :

– si les incidences sur les comptes des limitations sont clairement circonscrites ;

– et que la formulation de la réserve est suffisante pour permettre à l’utilisateur des comptes de fonder son jugement en connaissance de cause.

Refus de certifier

Le commissaire aux comptes formule un refus de certifier pour désaccord lorsqu’il a détecté, au cours de son audit des comptes, des anomalies significatives qui n’ont pas été corrigées, et que :

– soit les incidences des anomalies ne peuvent être clairement circonscrites ;

– soit la formulation d’une réserve n’est pas suffisante pour permettre à l’utilisateur des comptes de fonder son jugement en connaissance de cause.

Lorsque le commissaire aux comptes formule un refus de certifier pour désaccord, il précise les motifs du refus et quantifie au mieux les incidences sur les comptes des anomalies significatives identifiées et non corrigées.

Impossibilité de certifier

Le commissaire aux comptes indique qu’il est dans l’impossibilité d’exprimer une opinion en raison de multiples incertitudes dont les incidences sur les comptes ne peuvent être clairement circonscrites.

Et, en cas de limitation, quand :

– soit les incidences sur les comptes des limitations à ses travaux ne peuvent être clairement circonscrites ;

– soit la formulation d’une réserve n’est pas suffisante pour permettre à l’utilisateur des comptes de fonder son jugement en connaissance de cause.

Le rapport de gestion et autres informations prévues par les textes

Le CAC vérifie également l’existence, la sincérité et la concordance avec les comptes annuels des informations données dans le rapport de gestion et dans les documents adressés aux actionnaires ou associés sur la situation financière et les comptes annuels. Il présente ses observations éventuelles.

Il atteste l’exactitude des informations sur les rémunérations et avantages versés aux mandataires sociaux. Il fait état des prises de participation et de contrôle intervenues au cours de l’exercice, des informations sur les participations réciproques et sur l’identité des personnes détenant le capital et les droits de vote.

Il vérifie également le rapport sur le gouvernement d’entreprise joint au rapport de gestion.

Spécificités du rapport d’audit des entités d’intérêt public (EIP)

– Il indique la date initiale de la désignation du commissaire aux comptes et la durée totale de sa mission sans interruption, y compris les renouvellements.

– Il indique les services autres que la certification des comptes, qui ont été fournis par le CAC à l’entité contrôlée et aux entités qu’elle contrôle.

– Il indique les points clés de l’audit dans la justification des appréciations.

C La justification des appréciations (NEP 701 et 702)

Le commissaire aux comptes justifie ses appréciations en toutes circonstances quelle que soit la formulation de son opinion sur des éléments déterminants pour la compréhension des comptes, par exemple :

– les options comptables retenues ou leurs modalités de mise en œuvre ;

– les estimations comptables importantes.

L’explicitation de certaines appréciations ne saurait se substituer à la nécessité de formuler une opinion avec réserve ou un refus de certifier ou d’insérer un paragraphe d’observation.

La justification des appréciations ne saurait se substituer à la nécessité de formuler une observation lorsque celle-ci est obligatoire : changement de méthode comptable, incertitude sur la continuité d’exploitation.

L’exposé des motivations conduisant à une réserve ou à un refus de certifier constitue une justification des appréciations.

• Une certification avec réserve ne dispense pas le commissaire aux comptes de devoir justifier de ses appréciations sur d’autres points.

• En cas de refus de certifier, le commissaire aux comptes n’a pas à justifier ses appréciations sur d’autres points. Il précise alors, dans la partie du rapport relative à la justification, qu’il n’y a pas lieu de justifier d’autres appréciations.

Lorsque le commissaire aux comptes a relevé des anomalies significatives dans l’élaboration ou la présentation des informations relatives aux exercices précédents et que la direction refuse de modifier ces informations, il en évalue l’incidence sur son opinion (NEP 710).

Entraînement

Exos 2Normes internationales

QCM 02.01 - Le cadre conceptuel

UE 4

Entraînement

Exos 2

Normes internationales

QCM 02.01 Le cadre conceptuel

1. Le cadre conceptuel supplante les normes.

a) Vrai

b) Faux

2. Le principe de prudence en IFRS interdit la comptabilisation de plus-values potentielles.

a) Vrai

b) Faux

3. L’état du résultat global est un élément obligatoire des états financiers en IFRS.

a) Vrai

b) Faux

4. Le concept de permanence des méthodes est obligatoire en IFRS.

a) Vrai

b) Faux

CORRIGÉ QCM 02.01 Le cadre conceptuel

1. Le cadre conceptuel supplante les normes.

a) Vrai

b) Faux

Rien dans le cadre ne supplante une norme comptable spécifique.

2. Le principe de prudence en IFRS interdit la comptabilisation de plus-values potentielles.

a) Vrai

b) Faux

Le principe de prudence en IFRS se limite à la précaution dans l’exercice d’un jugement.

3. L’état du résultat global est un élément obligatoire des états financiers en IFRS.

a) Vrai

b) Faux

L’état du résultat global fait partie des documents obligatoires en IFRS. On retrouve ainsi un bilan, un compte de résultat, un état du résultat global, un tableau de variation des capitaux propres, un tableau des flux de trésorerie, des notes annexes. Les entreprises peuvent également publier un rapport de gestion, un rapport environnemental ou un état de la valeur ajoutée mais ces rapports n’entrent pas dans le champ d’application des IFRS.

4. Le concept de permanence des méthodes est obligatoire en IFRS.

a) Vrai

b) Faux

Ce concept est obligatoire en IFRS car il permet la comparabilité des comptes dans le temps.

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